öffentlich
Redaktion Druckversion

Reisekosten 2014: Steuern sparen bei der Reisekostenabrechnung für Dienstreisen

Erste Tätigkeitsstätte

Grundsätzliches

Ab 01.01.2014 wird der Begriff der »regelmäßigen Arbeitsstätte« durch »erste Tätigkeitsstätte« ersetzt und gesetzlich genau definiert. Entsprechend der Rechtsprechung des BFH wird dabei höchstens noch eine Tätigkeitsstätte je Dienstverhältnis mit beschränktem Werbungskostenabzug (Entfernungspauschale, keine Verpflegungspauschalen, Unterkunftskosten in der Regel nur im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung) vorgesehen. Die Bestimmung dieser einen Tätigkeitsstätte erfolgt vorrangig anhand der arbeits- oder dienstrechtlichen Festlegungen sowie der diese ausfüllenden arbeits- oder dienstrechtlichen Weisungen/Verfügungen, hilfsweise mittels quantitativer Kriterien.

Im Zweifel ist die räumliche Nähe zur Wohnung des Arbeitnehmers maßgebend. Dabei ist künftig nicht mehr die Regelmäßigkeit des Aufsuchens, sondern vorrangig sind die Festlegungen des Arbeitgebers maßgebend. Dementsprechend wird der bisherige unbestimmte Rechtsbegriff »regelmäßige Arbeitsstätte« durch den neuen Begriff »erste Tätigkeitsstätte« ersetzt.

Feststellung der ersten Tätigkeitsstätte

Ortsfeste betriebliche Einrichtungen können sein:

  • der Betrieb,

  • der Zweigbetrieb,

  • Bus- oder Straßenbahndepots oder

  • Fahrkartenverkaufsstellen.

Keine ortsfesten betrieblichen Einrichtungen sind z.B.:

  • das Schiff,

  • der Lkw, der Bus oder das Schienenfahrzeug,

  • das Flugzeug,

  • öffentliche Bushaltestellen oder Parkplätze.

Das häusliche Arbeitszimmer des Arbeitnehmers ist – wie bisher – keine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers oder eines Dritten und kann daher auch keine erste Tätigkeitsstätte sein.

Zuordnung durch den Arbeitgeber

Eine erste Tätigkeitsstätte liegt vor, wenn der Arbeitnehmer einer solchen Tätigkeitsstätte dauerhaft zugeordnet ist. Die dauerhafte Zuordnung des Arbeitnehmers wird durch die dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie die diese ausfüllenden Absprachen oder Weisungen bestimmt. Das gilt unabhängig davon, ob diese schriftlich oder mündlich erteilt worden sind. Diese Zuordnung muss sich auf die Tätigkeit des Arbeitnehmers beziehen.

Die Zuordnung eines Arbeitnehmers zu einer betrieblichen Einrichtung allein aus tarifrechtlichen, mitbestimmungsrechtlichen oder organisatorischen Gründen (z.B. Personalaktenführung), ohne dass der Arbeitnehmer in dieser Einrichtung – auch nicht in geringem Umfang – tätig werden soll, ist keine Zuordnung. Sofern der Arbeitnehmer in einer vom Arbeitgeber festgelegten Tätigkeitsstätte zumindest in ganz geringem Umfang tätig werden soll, ist die Zuordnung des Arbeitgebers zu dieser Tätigkeitsstätte maßgebend, selbst wenn für die Zuordnung letztlich tarifrechtliche, mitbestimmungsrechtliche oder organisatorische Gründe ausschlaggebend sind. Auf die Qualität des Tätigwerdens kommt es dabei nicht an; vielmehr können, wie z.B. bei Festlegung einer Dienststelle, auch Tätigkeiten von untergeordneter Bedeutung ausreichend sein (Vorrang des Arbeitsrechts).

Die Zuordnung durch den Arbeitgeber zu einer Tätigkeitsstätte muss auf Dauer angelegt sein (Prognose). Die typischen Fälle einer dauerhaften Zuordnung sind:

  • die unbefristete Zuordnung des Arbeitnehmers zu einer bestimmten betrieblichen Einrichtung,

  • die Zuordnung für die Dauer des gesamten – befristeten oder unbefristeten – Dienstverhältnisses oder

  • die Zuordnung über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus.

Für die Frage (Prognose), ob der Arbeitnehmer dauerhaft einer bestimmten Tätigkeitsstätte zugeordnet ist, kommt es maßgeblich auf den jeweiligen Beginn der durch den Arbeitnehmer auszuübenden Tätigkeit an. Dieser ist daher regelmäßig für die Anwendung der 48-Monats-Frist entscheidend, auch wenn er vor dem 01.01.2014 liegt.

Während der sog. Probezeit sind Fahrtkosten zu einer Arbeitsstätte des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer grundsätzlich dauerhaft zugeordnet ist, abzugsfähig (FG Niedersachsen vom 07.11.2012, 2 K 135/12, FG Niedersachsen online, rkr.).

Beispiel 1:
Arbeitnehmer A wohnt in H und ist in S (5 km entfernt) beschäftigt. Vom 01.01.2014 bis zum 31.05.2014 wird er nach W abgeordnet. Ab 01.06.2014 ist er wieder in S tätig. In den Monaten Januar bis Mai hat er seine Arbeitsstätte in W an jeweils 20 Tagen aufgesucht. Die Entfernung nach W beträgt 50 km.

Lösung 1:
Zu beachten gilt, dass ab 01.01.2014 der Arbeitnehmer je Dienstverhältnis höchstens eine erste Tätigkeitsstätte haben kann (§ 9 Abs. 4 Satz 5 EStG). Erste Tätigkeitsstätte ist dabei grundsätzlich die betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist.

Diese Zuordnung erfolgt durch die dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen. Da bisher eine genaue Zuordnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte nicht erforderlich war und auch arbeitsvertraglich nicht geregelt wurde, ist die erste Tätigkeitsstätte nach der quantitativen Betrachtungsweise des § 9 Abs. 4 Satz 4 EStG zu ermitteln. Dabei ist erste Tätigkeitsstätte die betriebliche Einrichtung, an der der Arbeitnehmer u.a. dauerhaft typischerweise arbeitstäglich tätig werden soll. Dies ist die betriebliche Einrichtung in S.

In W ist der Arbeitnehmer nicht dauerhaft (d.h. entweder unbefristet, für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus) tätig. Nach § 9 Abs. 4a Satz 2 EStG liegt für den gesamten Zeitraum von fünf Monaten eine Auswärtstätigkeit vor. A kann somit für diesen Zeitraum Fahrtkosten in Höhe von 3.000 € als Werbungskosten geltend machen (100 Tage × 50 km × 2 × 0,30 €).

Abwandlung:
Die bisherige fünfmonatige Abordnung wird nach Ablauf der fünf Monate um 46 Monate verlängert.

Lösung:
Wird eine auf weniger als 48 Monate geplante Auswärtstätigkeit des Arbeitnehmers verlängert, kommt es darauf an, ob dieser vom Zeitpunkt der Verlängerungsentscheidung an noch mehr als 48 Monate an der Tätigkeitsstätte eingesetzt werden soll.

Obwohl Arbeitnehmer A insgesamt 51 Monate in W tätig wird, hat er dort keine erste Tätigkeitsstätte. Die vom Gesetz vorgesehene Prognose-Betrachtung bedeutet, dass A weder im Zeitpunkt der erstmaligen Zuordnung noch im Zeitpunkt der Verlängerungsentscheidung für mehr als 48 Monate in W eingesetzt werden soll.

Abwandlung:
Die bisherige fünfmonatige Abordnung wird bereits nach zwei Monaten um 46 Monate auf insgesamt 51 Monate verlängert.

Lösung:
Ab dem Zeitpunkt der Verlängerungsentscheidung hat A seine erste Tätigkeitsstätte in W, da er ab diesem Zeitpunkt noch 49 Monate und somit dauerhaft in W tätig werden soll.

Abwandlung:
A ist mehr als 48 Monate nach W abgeordnet.

Lösung:
Nach dem Gesetzeswortlaut müsste bei einer Abordnung von mehr als 48 Monaten die Tätigkeitsstätte in W zu einer ersten Tätigkeitsstätte werden. Fraglich ist, ob dann die Tätigkeitsstätte in S den Charakter der ersten Tätigkeitsstätte verliert, mit der Folge, dass nur noch die Tätigkeitsstätte in W erste Tätigkeitsstätte wäre und die Fahrten dorthin mit der Entfernungspauschale zu berücksichtigen wären.

Da der Arbeitnehmer aber weiterhin der Tätigkeitsstätte in S angehörig ist und nur für einen längeren Zeitraum als 48 Monate nach W abgeordnet ist, ist m.E. nach die Tätigkeitsstätte in S weiterhin erste Tätigkeitsstätte, da der Arbeitnehmer dort dauerhaft, nämlich für die Dauer des Dienstverhältnisses, tätig ist. Zusätzlich ist auch die betriebliche Einrichtung in W erste Tätigkeitsstätte, da der Arbeitnehmer auch dort dauerhaft, nämlich länger als 48 Monate, tätig ist.

Da aber der Arbeitnehmer je Dienstverhältnis höchstens eine erste Tätigkeitsstätte haben darf, ist diejenige erste Tätigkeitsstätte, die der Arbeitgeber bestimmt. Fehlt eine solche Bestimmung, ist die der Wohnung örtlich am nächsten liegende die erste Tätigkeitsstätte. Damit bleibt die Tätigkeitsstätte in S erste Tätigkeitsstätte, sodass die Fahrten nach W nach Reisekostengrundsätzen zu berücksichtigen sind.

Hinweis:
Um Streitigkeiten zu vermeiden, sollte die Zuordnung des Arbeitnehmers zu einer ersten Tätigkeitsstätte genau dokumentiert werden.

Beispiel 2:
Ein Arbeitnehmer M ist als Maurer bei einem Bauunternehmen auf ständig wechselnden Einsatzstellen tätig. Im Jahr 2014 war er ganzjährig auf Baustellen eingesetzt.

Lösung 2:
Ist der Arbeitnehmer einer bestimmten Tätigkeitsstätte arbeits- oder dienstrechtlich dauerhaft zugeordnet, ist es unerheblich, in welchem Umfang er seine berufliche Tätigkeit an dieser oder auch anderen Tätigkeitsstätten ausübt. Insoweit wird dem umfassenden Direktionsrecht des Arbeitgebers auch steuerlich Rechnung getragen. So könnte der Betriebssitz des Bauunternehmens arbeitsvertraglich als erste Tätigkeitsstätte festgelegt sein. Zu den arbeits- oder dienstrechtlichen Weisungen/Verfügungen zählen alle schriftlichen, aber auch mündlichen Absprachen oder Weisungen.

Die wechselnden Einsatzstellen können nicht als erste Tätigkeitsstätte angesehen werden, weil es sich nicht um eine ortsfeste Einrichtung

  • des Arbeitgebers,

  • eines verbundenen Unternehmens oder

  • eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten (in den Fällen des Outsourcings)

handelt und darüber hinaus der Arbeitnehmer auch nicht dauerhaft einer solchen Einrichtung zugeordnet ist.

Von einer dauerhaften Zuordnung ist insbesondere auszugehen, wenn der Arbeitnehmer

  • unbefristet,

  • für die Dauer des Dienstverhältnisses oder

  • über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus

an einer solchen Tätigkeitsstätte tätig werden soll.

Ohne ausdrückliche dienstrechtliche Weisung hat der Arbeitnehmer M keine erste Tätigkeitsstätte.

Hinweis:
Die Zuordnung eines Arbeitnehmers zu einer betrieblichen Einrichtung allein aus tarifrechtlichen, mitbestimmungsrechtlichen oder organisatorischen Gründen (z.B. Personalaktenführung), ohne dass der Arbeitnehmer in dieser Einrichtung – auch nicht in geringem Umfang – tätig werden soll, ist keine Zuordnung.

Quantitative Zuordnungskriterien

Fehlt es an einer dauerhaften Zuordnung des Arbeitnehmers zu einer betrieblichen Einrichtung durch dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegungen nach den vorstehenden Kriterien oder ist die getroffene Festlegung nicht eindeutig, ist von einer ersten Tätigkeitsstätte an der betrieblichen Einrichtung auszugehen, an der der Arbeitnehmer

  • typischerweise arbeitstäglich oder

  • je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder

  • mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit

dauerhaft (s.o.) tätig werden soll.

Dabei muss der Arbeitnehmer an der betrieblichen Einrichtung seine eigentliche berufliche Tätigkeit ausüben. Allein ein regelmäßiges Aufsuchen der betrieblichen Einrichtung, z.B. um ein Kundendienstfahrzeug, Material, Auftragsbestätigungen, Stundenzettel, Krankmeldungen oder Ähnliches abzuholen oder abzugeben, führt hier noch nicht zu einer Qualifizierung der betrieblichen Einrichtung als erste Tätigkeitsstätte.

Beispiel 3:
Ein Arbeitnehmer soll seine berufliche Tätigkeit an drei Tagen in einem Homeoffice ausüben und an zwei vollen Tagen in der betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers in A tätig werden.

Lösung 3:
Das Homeoffice ist nie erste Tätigkeitsstätte. Erste Tätigkeitsstätte ist hier vielmehr die betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers in A, da der Arbeitnehmer dort an zwei vollen Tagen beruflich tätig werden soll.

Beispiel 4:
Ein Arbeitnehmer soll seine berufliche Tätigkeit im Homeoffice ausüben und zusätzlich jeden Arbeitstag für eine Stunde in der betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers in A tätig werden.

Lösung 4:
Das Homeoffice ist nie erste Tätigkeitsstätte. Erste Tätigkeitsstätte ist hier vielmehr die betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers in A, da der Arbeitnehmer dort typischerweise arbeitstäglich tätig werden soll. In diesem Fall ist es unerheblich, dass dort weniger als 1/3 der gesamten regelmäßigen Arbeitszeit erbracht werden soll.

Beispiel 5:
Ein Arbeitnehmer soll seine berufliche Tätigkeit im Homeoffice ausüben und zusätzlich jeden Tag in einer anderen betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers tätig werden. Die Arbeitszeit in den verschiedenen Tätigkeitsstätten beträgt jeweils weniger als 1/3 der gesamten Arbeitszeit des Arbeitnehmers.

Lösung 5:
Das Homeoffice ist nie erste Tätigkeitsstätte. Auch an den anderen Tätigkeitsstätten des Arbeitgebers hat der Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte, da er diese Tätigkeitsstätte nicht arbeitstäglich aufsucht und dort jeweils weniger als 1/3 seiner gesamten Arbeitszeit tätig wird. Bei der quantitativen Prüfung kommt es allein auf den Umfang der an der Tätigkeitsstätte zu leistenden arbeitsvertraglichen Arbeitszeit an.

Dies bedeutet:
1. Soll der Arbeitnehmer an einer Tätigkeitsstätte zwei volle Arbeitstage je Arbeitswoche oder mindestens 1/3 der vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden, dann ist dies die erste Tätigkeitsstätte.

2. Entsprechendes gilt, wenn der Arbeitnehmer an einer Tätigkeitsstätte arbeitstäglich und mindestens 1/3 der vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden soll.

3. Soll der Arbeitnehmer an einer Tätigkeitsstätte arbeitstäglich, aber weniger als 1/3 der vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden, dann führt dies nur zu einer ersten Tätigkeitsstätte, wenn der Arbeitnehmer dort typischerweise arbeitstäglich seine eigentliche berufliche Tätigkeit und nicht nur Vorbereitungs- oder Hilfstätigkeiten (Kundendienstfahrzeug, Material, Auftragsbestätigungen, Stundenzettel, Krankmeldungen oder Ähnliches abholen oder abgeben) durchführen soll. Erfüllen danach mehrere Tätigkeitsstätten die quantitativen Voraussetzungen für eine erste Tätigkeitsstätte, dann kann der Arbeitgeber bestimmen, welche die erste Tätigkeitsstätte ist. Fehlt eine solche Bestimmung des Arbeitgebers, wird zugunsten des Arbeitnehmers die Tätigkeitsstätte zugrunde gelegt, die der Wohnung des Arbeitnehmers am nächsten liegt.

Beispiel 6:
Der Sachverhalt ergibt sich aus dem BFH-Urteil vom 09.06.2011 (BStBl II 2012, 34). Arbeitnehmer A erzielt als Außendienstmitarbeiter der X-KG Einkünfte aus nicht selbstständiger Arbeit. Der Leiter der Betriebsstätte erteilt zu Kontrollzwecken und für Absprachen mit dem jeweiligen Kundenberater die Anweisung, jeder Außendienstmitarbeiter müsse täglich zunächst die Betriebsstätte in B aufsuchen, bevor er in seinen Einsatzbereich fahren dürfe.

Daher begibt sich Arbeitnehmer A täglich einmal in die Betriebsstätte der KG in B. Dort steht allerdings kein individuell für ihn eingerichteter Arbeitsplatz zur Verfügung. Arbeitnehmer A steht ein Firmenfahrzeug zur Verfügung, das er auch für Privatfahrten nutzen darf. Die private Nutzung wird nach der 1-Prozent-Regelung versteuert; für die Fahrten zwischen Wohnung und der Betriebsstätte in B wird die 0,03-Prozent-Zuschlagsregelung angewandt.

Lösung 6:
Ein Arbeitgeber kann aus organisatorischen Gründen eine bestimmte Einrichtung als erste Tätigkeitsstätte festlegen, auch wenn der Arbeitnehmer dort nur in geringem Umfang tätig wird, er muss es aber nicht. Falls der Arbeitgeber den Betriebssitz in B als erste Tätigkeitsstätte bestimmt hat, so ist das auch für das Steuerrecht bindend. Die Fahrten dorthin sind mit der Entfernungspauschale zu berücksichtigen.

Ohne eine solche Festlegung durch den Arbeitgeber sind nach der weiteren Prüfungsstufe die quantitativen Kriterien nicht erfüllt. Der Arbeitnehmer hat danach keine erste Tätigkeitsstätte.

Die Fahrtkosten sind in diesen Fällen nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a EStG zu ermitteln. Für die Fahrten zu einem vom Arbeitgeber dauerhaft festgelegten Ort, an dem sich der Arbeitnehmer aufgrund seiner arbeitsvertraglichen Festlegungen regelmäßig einzufinden oder seine dienstlichen Tätigkeiten regelmäßig aufzunehmen hat, sind die Aufwendungen für die Fahrten von der Wohnung zu diesem Ort mit der Entfernungspauschale als Werbungskosten zu berücksichtigen.

Beispiel 7:
Zum Aufgabenbereich des leitenden Mitarbeiters gehört nach arbeitsvertraglicher Regelung die Tätigkeit an zwei Niederlassungen des Arbeitgebers. An vier Tagen ist A in einer Niederlassung in Köln tätig, an einem Tag arbeitet er in der in Düsseldorf gelegenen Niederlassung.

Lösung 7:
Wenn der Arbeitgeber keine erste Tätigkeitsstätte bestimmt hat, hat der Arbeitnehmer nach der quantitativen Betrachtungsweise die erste Tätigkeitsstätte in Köln, da er dort dauerhaft je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage tätig werden soll.

Abwandlung:
An drei Tagen ist A in einer Niederlassung in Köln tätig, an zwei Tagen arbeitet er in der in Düsseldorf gelegenen Niederlassung.

Lösung:
Wenn der Arbeitgeber keine erste Tätigkeitsstätte bestimmt hat, hat der Arbeitnehmer nach der quantitativen Betrachtungsweise zwei Tätigkeitsstätten, da er sowohl in Köln als auch in Düsseldorf je Arbeitswoche dauerhaft zwei volle Arbeitstage tätig werden soll. Nach § 9 Abs. 4 Satz 7 EStG ist die der Wohnung örtlich am nächsten liegende Tätigkeitsstätte die erste Tätigkeitsstätte. Damit ist für alle Fahrten zu den weiter entfernt liegenden Tätigkeitsstätten kein geldwerter Vorteil bei einer Pkw-Überlassung anzusetzen bzw. es sind die tatsächlichen Fahrtkosten anzusetzen. Weiterhin ist eine steuerfreie Erstattung möglich.

Mitglied werden, Vorteile nutzen!

  • Sie können alles lesen und herunterladen: Beiträge, PDF-Dateien und Zusatzdateien (Checklisten, Vorlagen, Musterbriefe, Excel-Rechner u.v.a.m.)
  • Unsere Autoren beantworten Ihre Fragen

Downloads zu diesem Beitrag

Über den Autor:

bild117272

Josef Ellenrieder, Jahrgang 1943, Diplom Betriebswirt FH, lehrt an diversen Fachhochschulen, Industrie- und Handelskammern, Handwerkskammern die Themen: Betriebswirtschaft, Volkswirtschaft, Rechnungs ...

Newsletter abonnieren